Резервы сомнительных долгов: бухгалтерский

Резервы сомнительных долгов: бухгалтерский

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Сомнительным долгом называется объем дебиторской задолженности в денежном выражении, по которой сохраняется высокий риск невозврата в установленные соглашениями сроки, либо уже просроченная дебиторка.

Признаки сомнительных долгов:

  1. Образовался в процессе реализации продукции или оказания услуг (работ).
  2. Не обеспечен залоговыми обязательствами, банковскими гарантиями либо поручительством.
  3. Срок погашения данного обязательства нарушен (просрочен) либо велик риск образования просрочки.

В соответствии с п. 70 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н, экономические субъекты обязаны создавать специальные финансовые резервные средства по таким проблемным обязательствам.

Как рассчитать размер

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете следует определять исключительно по каждому обязательству. То есть отдельно по каждому договору или соглашению, по которому возникают риски невозврата или уже числится просроченная задолженность.

Каждая компания самостоятельно определяет порядок расчета таких резервных фондов. Данный алгоритм следует закрепить в учетной политике компании либо отдельным локальным актом.

Отметим, что в бухучете предельной величины для резервного фонда по сомнительной задолженности не установлено. Однако в налоговом учете лимит регламентирован — до 10 % от суммы полученной выручки за квартал, полугодие или 9 месяцев либо год (п. 4 ст. 266 НК РФ ).

Чтобы снизить или исключить расхождения между данными налогового и бухгалтерского учета, допустимо использовать порядок определения величины резервных фондов, определенный для расчета по налогу на прибыль (п. 4 ст. 266 НК РФ).

  1. Если сомнительной задолженности менее 45 дней, то резерв не создается.
  2. Просрочка более 45 дней, но менее 90 дней — сумма РФ до 50 % от величины просроченной дебиторской задолженности.
  3. Обязательства просрочены более чем на 90 дней — создается РФ на полную сумму задолженности.

Неиспользованные средства резервов подлежат списанию в конце календарного года.

Бухгалтерские проводки по учету резервов

Созданный резерв по сомнительным проблемным долгам подлежит отражению на специальном счете бухгалтерского учета 63.

Сальдо по бухсчету 63 отражается в составе строки «Дебиторская задолженность», причем со знаком минус. Следовательно, сформированные записи на 63 счете уменьшают сумму дебиторки, по которой сформирован РФ.

Создан резерв по сомнительным долгам (проводка)

Задолженность, безнадежная к взысканию, списана за счет созданного резервного фонда

Просрочка погашена должником

Рассмотрим правила составления корреспонденции счетов на конкретном примере:

  • ООО «Покупатель» — 50 000,00 рублей (120 дней просрочки);
  • ООО «Закупщик» — 160 000,00 рублей (50 дней просрочки);
  • ООО «Магазин» — 20 000,00 рублей (90 дней).

Бухгалтер составил следующие проводки:

Сформирован резерв по сомнительным долгам (проводка)

150 000 рублей (50 000,00 + 20 000,00 для долга более 90 дней просрочки,

80 000 (50 %) для долга от 45 до 90 дней)

На расчетный счет поступила оплата от ООО «Закупщик»

Списана сумма резервного фонда по конкретному обязательству

Получено уведомление о банкротстве и невозможности возврата задолженности ООО «Покупатель»

Невостребованные резервы списаны на прочие доходы по итогам календарного года

20 000,00 (150 000 — (80 000 + 50 000)

Перенос резерва на следующий год

Если в компании в 2017 году был создан резервный фонд, но в течение 2018-го он не был израсходован — при оформлении баланса нужно будет оставшиеся деньги присоединить к финрезультатам на конец года (включить во внереализационные доходы).

Пункт 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ требует корректировать сумму резерва на 2020 год на сумму неиспользованного за 2018-й. Однако так поступать нужно только в том случае, если принято решение перенести оставшиеся с 2018 года резервные суммы на 2020-й. Если же такой перенос не запланирован, то суммы, учтенные в 2018 году как внереализационные расходы, придется включить в состав внереализационных доходов (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Советы бывалых

  • расходы в виде предварительной оплаты, в том числе авансы;
  • задолженность по договору цессии, поскольку она не рассматривается как задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
  • задолженность по штрафам;
  • суммы денежных средств, размещенные на счетах, депозитах в банках;
  • задолженность по договору, если она покрывается за счет страхового возмещения по договору страхования предпринимательского риска.

Советы опубликованы в Телеграм-канале «Переводчик с бухгалтерского». Сформулированы автором Телеграм-канала «Мытарь»

Эти непростые резервы – формирование резерва по сомнительным долгам в 1С: Бухгалтерии

На практике резервы очень часто вызывают у бухгалтеров сложности. Во-первых, потому что нет закрепленной методики их расчета. А во-вторых, сложности вызывают разные правила формирования резервов в бухгалтерском и налоговом учете, а также алгоритм их начисления в 1С: Бухгалтерии. Поэтому, несмотря на внесенные изменения в нормативные акты по бухгалтерскому учету, обязывающие создавать резервы в бухучете, многие во избежание трудностей их вообще не создают. Чтобы не нарушать закон, давайте разберемся, так ли уж «страшны резервы».

Для начала выясним разницу между резервами в бухгалтерском и налоговом учете.

В бухгалтерском учете резервы служат для достоверной оценки активов и необходимости представления пользователям подлинных данных об обязательствах компании.

В налоговом же учете резервы – это один из способов законной экономии налогов. Разница между ними, прежде всего, в том, что в бухгалтерском учете создание резервов обязательно, а в налоговом – нет, то есть у хозяйствующего субъекта есть право выбора. Несмотря на то, что налоговые резервы приводят к уменьшению налога на прибыль, для бухгалтера это оборачивается усложнением бухгалтерского и налогового учета и ведет к возникновению разниц по ПБУ 18/02. Отсюда и вытекает нелюбовь бухгалтеров к резервам и уход от их создания.

Основные виды резервов приведены в таблице:

Основание

п.70 Положения, у тв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н

Обязателен для всех компаний, кроме тех, кто вправе вести упрощенный бухучет

Обязателен для всех компаний, кроме тех, кто вправе вести упрощенный бухучет

Обязателен для всех компаний, кроме тех, кто вправе вести упрощенный бухучет

Обязателен, если компания узнала о том, что стоимость вложений существенно снижается. Компании, которые вправе вести упрощенный бухучет, вправе не создавать

п. 21, 38 ПБУ 19/02, п. 19 ПБУ 19/02

На практике компании чаще всего формируют лишь два вида резервов – резерв по сомнительным долгам и резерв на отпуска. В этой статье остановимся чуть подробнее на создании резерва по сомнительным долгам.

Сегодня многие организации сталкиваются с недобросовестными контрагентами, которые несвоевременно погашают свои долги. Это ведет к росту дебиторской задолженности, которая, как известно, отражается в первом разделе баланса. Но если задолженность контрагента сомнительна и взыскать ее невозможно (например, в случае, когда у контрагента возникли финансовые проблемы), то величина актива баланса будет неоправданно завышена и пользователи не смогут судить по такой отчетности о реальном положении дел компании. Как раз для корректировки балансовой стоимости активов в бухгалтерском учете и создают резерв по сомнительным долгам. Его цель – сделать бухгалтерскую отчетность достоверной, чтобы внешние и внутренние пользователи отчетности могли в полной мере судить по ней о финансовом положении организации.

Рассмотрим порядок создания резервов в программе 1С: Бухгалтерия 3.0. Для этого воспользуемся условным примером. Допустим, между компанией ООО «Пуговица» и контрагентом ООО «Авангард» заключены:

1) договор купли-продажи, по которому 02 февраля 2019 года ООО «Пуговица» (продавец) отгрузила товаров галантереи ООО «Авангард» (покупатель) на сумму 2 803 752 руб. и подписала ТОРГ-12. Срок оплаты за товар по договору составляет 5 дней с момента отгрузки товара покупателю. Но в установленный срок оплата от ООО «Авангард» не поступила.

2) договор оказания услуг, по которому ООО «Авангард» оказало в феврале услуги по уборке производственных помещений ООО «Пуговица» на сумму 138 000 руб.

ООО «Пуговица» формирует резервы по сомнительным долгам и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Прежде всего, для создания резервов в бухгалтерском и налоговом учете необходимо настроить учетную политику.

Для формирования резервов в бухгалтерском учете на панели разделов нужно выбрать «Главное» — «Настройки» — «Учетная политика» и в открывшемся окне установить флажок «Формируются резервы по сомнительным долгам»:

Для настройки формирования резервов в налоговом учете нужно перейти на вкладку «Настройка налогов и отчетов»:

В открывшемся окне перейти в раздел «Налог на прибыль» и установить флажок «Формировать резервы по сомнительным долгам»:

Следующим шагом будет установка сроков расчетов с покупателями, по истечении которых задолженность для расчета резервов будет признаваться сомнительной.

В программе это можно сделать двумя способами:

1) если в договоре с контрагентом установлен конкретный срок оплаты по договору, то этот срок можно сразу отразить в справочнике «Договоры». В нашем случае этот срок известен и составляет 5 дней, поэтому мы установим его в договоре контрагента:

2) если срок оплаты по договору не установлен, то можно для всех договоров с покупателями установить срок в настройках параметров учета.

Настройка через справочник «Договоры» всегда имеет приоритет над настройкой через «Параметры учета». То есть если вы установили один срок в «Параметрах учета», а по конкретному договору указали другое значение в справочнике, то для расчета резервов будет действовать тот срок, который установлен в справочнике «Договоры».

Теперь, когда с установкой начальных параметров, необходимых для расчета резерва, закончили, перейдем непосредственно к расчету резерва. Начисление резерва по сомнительным долгам выполняется при закрытии месяца с помощью одноименной регламентной операции:

Эта регламентная операция начисляет резерв сразу и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Законодательством не закреплен способ расчета резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете. Правила прописаны в Налоговом кодексе и действуют только для налогового учета. Поэтому каждый хозяйствующий субъект должен самостоятельно определить способ и метод расчета резервов и прописать это в своей учетной политике. Программой же предусмотрено, что расчет резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете ведется по правилам налогового учета. Это означает, что резервы рассчитываются в процентах от суммы долга и зависят от длительности просрочки:

— при сомнительной задолженности свыше 90 календарных дней – в резерв включается полная сумма задолженности;

— если срок возникновения долга находится в диапазоне от 45 до 90 календарных дней включительно – в резерв включается 50 процентов от суммы задолженности;

— на задолженность со сроком возникновения до 45 дней резерв не начисляется.

Если вы тоже имеете задолженность перед вашим должником (т.е. задолженность носит встречный характер), как в рассматриваемом нами примере, то сомнительной признается только та часть долга, которая превышает обязательство.

При закрытии февраля месяца у ООО «Пуговица» образовалась сомнительная задолженность в отношении ООО «Авангард» в размере 2 665 752 руб. (2 803 752 руб. – 138 000 руб.). Учитывая, что срок возникновения задолженности не превышает 45 календарных дней, регламентная операция за февраль резервы не начисляет:

А вот по состоянию на 31.03.2019 срок возникновения задолженности уже составляет 52 календарных дня, поэтому при выполнении операции «Расчет резервов по сомнительным долгам» за март резерв рассчитается как 50 процентов от суммы задолженности:

2 665 752 руб. * 50% = 1 332 876 руб.

При начислении резерва программа формирует проводки:

Дт 91.02 Кт 63 – на сумму начисленного резерва

В налоговом учете при расчете резервов действует ограничение. Это ограничение определяется в ходе выполнения регламентной операции «Расчет долей списания косвенных расходов».

Согласно действующему законодательству, сумма создаваемого в налоговом учете резерва не может превышать 10% выручки от реализации за предыдущий налоговый период (год) или 10% выручки за текущий отчетный период (например, за первый квартал). Это означает, что по итогам отчетных периодов нужно сравнить две величины и выбрать наибольшую из них.

В нашем примере выручка от реализации за первый квартал составила 4 753 126,67 рублей.

По общему правилу, когда общая сумма резерва, исчисленного исходя из срока возникновения задолженности, превышает 10% выручки за соответствующий период, то сумма резерва нормируется путем умножения на коэффициент. Этот коэффициент рассчитывается как отношение суммы резервов по нормативу к общей сумме резервов, исчисленных исходя из срока возникновения задолженности.

Доля списания косвенных расходов составила 0,35710699:

Сумма ограничения резерва = 4 753 126,67 * 10% = 475 312,67 руб.

Сумма резерва, исчисленного исходя из срока возникновения задолженности в нашем случае превысила сумму этого ограничения (1 332 876 руб. > 475 312,67 руб.), поэтому при выполнении операции «Расчет резервов по сомнительным долгам» за март в сумму резерва в налоговом учете включается 50 процентов от суммы задолженности, умноженных на коэффициент: 2 665 752 руб. * 50% * 0,35710699 = 475 979,34 руб.

Как мы видим, суммы начисленного резерва в бухгалтерском и налоговом учете отличаются. Это приводит к образованию постоянных разниц:

Чтобы проверить, верно ли программа рассчитала резерв, а также для документального подтверждения можно сформировать печатные формы справки-расчета. Эти справки формируются путем нажатия левой кнопки мыши на строке «Расчет резервов по сомнительным долгам». Из выпадающего меню нужно выбрать пункт «Резервы по сомнительным долгам»:

Провалившись в Настройки, можно выбрать вид показателей справки:

Справку можно сформировать отдельно по данным бухгалтерского учета, налогового учета или по показателям бухгалтерского учета с постоянными и временными разницами:

Напоследок отметим, что отказ от создания резервов рассматривается как грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. При проверке контролеры оштрафуют должностное лицо компании (в частности, главного бухгалтера). Штраф по статье 15.11 КоАП составит от 5000 до 10 000 руб. Если нарушение повторится, то штраф будет от 10 000 до 20 000 рублей или должностное лицо дисквалифицируют на срок от одного года до двух лет.

Налоговый кодекс также предусматривает взыскание штрафа за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов. При проведении налоговой проверки компанию оштрафуют по статье 120 НК на сумму от 10 000 руб. до 30 000 руб.

Резерв по сомнительным долгам, как элемент налогового планирования

Резерв по сомнительным долгам – это инструмент, позволяющий в более ранние сроки включить в состав расходов сомнительные долги, при определении налогооблагаемой прибыли, и как результат – уменьшить размер налога на прибыль.

01. Что такое сомнительный долг?

Резерв по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам создается в соответствии со ст. 266 и 313 НК РФ. Сомнительным долгом является задолженность перед налогоплательщиком, которая:

  • не погашена в сроки, установленные договором;
  • не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Формировать резерв можно только в отношении дебиторской задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Не имеет значения, подтверждена дебиторская задолженность контрагентом или нет. Иными словами, наличие акта сверки с дебитором на дату создания резерва для включения соответствующей задолженности в расчет резерва не обязательно (Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-03-04/1/612). Учесть задолженность при создании резерва можно, даже если есть взаимозависимость с должником (Постановление ФАС Московского округа от 03.08.2010 N КА-А40/8149-10, ФАС Уральского округа от 07.07.2009 N Ф09-4588/09-С3).

Для целей налогообложения не является сомнительной задолженность:

1. по предоплате, если поставщик не отгрузил товар (Письма Минфина России от 30.06.2011 N 07-02-06/115, от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398, от 07.10.2005 N 03-03-04/1/257, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2007 N Ф04-5218/2007(36844-А67-37);

2. по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612, от 19.03.2010 N 03-03-06/2/52);

3. по договорам коммерческого кредита (Письмо Минфина России от 06.05.2011 N 03-03-06/1/283);

4. по договорам займа и договорам уступки права требования (Письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318, Постановление ФАС Московского округа от 26.03.2010 N КА-А40/2553-10 по делу N А40-95723/08-98-494 (Определением ВАС РФ от 02.08.2010 N ВАС-8816/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

02. Кто может создавать резерв по сомнительным долгам?

Налоговым кодексом налогоплательщику предоставлена возможность создавать резерв по сомнительным долгам. Создание резерва — это право, а не обязанность организации (Письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295). Воспользоваться своим правом могут те налогоплательщики, которые признают доходы и расходы при расчете налога на прибыль методом начисления. При использовании кассового метода резерв по сомнительным долгам не создается (Постановление ФАС Центрального округа от 03.10.2005 N А48-550/05-8).

Нужно ли отражать в учетной политике резерв по сомнительным долгам?

Организации обязаны информацию о формировании резерва по сомнительным долгам включать в учетную политику для целей налогообложения. Мнение налоговиков состоит в том, что после внесения изменения в учетную политику организация может формировать резерв по сомнительным долгам только с начала нового налогового периода (Письма Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/594, УФНС России по г. Москве от 09.04.2007 N 20-12/031921). Для этого руководителю организации необходимо издать соответствующий приказ (распоряжение), которым будут внесены дополнения в учетную политику. Арбитражная практика, напротив, признает правомерной создание резерва без изменений учетной политики (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 19.03.2008 по делу N А79-3573/2007, ФАС Северо-Западного округа от 03.07.2008 по делу N А56-12980/2007, Определением ВАС РФ от 12.11.2008 N 14387/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ, ФАС Уральского округа от 22.12.2005 N Ф09-5913/05-С7.

03. Периодичность создания резерва по сомнительным долгам

Анализ норм бухгалтерского учета позволяет сделать вывод о том, что организация может формировать резерв по сомнительным долгам не только по итогам отчетного года, но и по результатам работы за квартал или месяц. Периодичность формирования резерва следует прописать в учетной политике.

04. Размер отчислений в резерв по сомнительным долгам

Отчисления в резерв учитываются в составе внереализационных расходов, на последнее число отчетного периода (месяц или квартал). Размер резерва зависит от срока возникновения задолженности:

  • более 90 календарных дней — 100% выявленной задолженности
  • от 45 до 90 календарных дней — 50%
  • до 45 дней — сумма создаваемого резерва не увеличивается

При этом общая сумма отчислений в резерв, принимаемая для целей налогообложения, не может превышать 10 % выручки от реализации товаров (работ, услуг) (без НДС) за отчетный (налоговый) период.

05. Порядок создания и использования резерва по сомнительным долгам

Порядок формирования резерва по сомнительным долгам прописан в статье 266 Налогового кодекса РФ и предусматривает следующие этапы:

  1. поведение инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, в котором принято решение о создании резерва;
  2. определение долгов, по которым может быть создан резерв;
  3. расчет суммы отчислений в резерв;
  4. использование резерва.

Порядок создания регулируется правилами ПБУ 21/2008 и п.70, 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (№34н). При использовании резерва необходимо различать сомнительную и безнадежную к взысканию задолженность, так как использовать резерв можно только на списание безнадежной задолженности.

Безнадежными долгами признаются долги, по которым:

  • истек установленный срок исковой давности,
  • в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

06. Бухгалтерский учет резерва по сомнительным долгам на примере

Организация «Веселый продавец» создает резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете, см. таблицу.

Резервы по сомнительным долгам: формирование в бухгалтерском учете

Бусыгина Ю. О.

Порядок создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не закреплен. Поэтому организация разрабатывает способ создания резерва самостоятельно. Например, способом, предложенным в налоговом учете. Разберем подробнее.

Какая задолженность организации является сомнительной?

Сомнительная дебиторская задолженность организации — это задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Так как бухгалтерская (финансовая) отчетность должна быть достоверной, то целью создания резерва по сомнительным долгам является отражение в балансе достоверной дебиторской задолженности.

Сомнительная задолженность выявляется посредством инвентаризации расчетов. Инвентаризации подлежит не только задолженность за реализованные товары, работы, услуги, но и задолженность поставщиков по выданным им авансам.

Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.

Создание резерва по сомнительным долгам

Порядок создания резерва следует закрепить в учетной политике. Размер отчислений в резерв следует устанавливать в зависимости от платежеспособности должника и от степени вероятности погашения им долга.

Порядок создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не закреплен. Поэтому организация разрабатывает способ создания резерва самостоятельно. Например, создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возможно воспользовавшись способом, предложенным в налоговом учете, а именно в пункте 74 статьи 266 Налогового кодекса. Или, как вариант, включить всю сумму выявленного долга в резерв.

Обратите внимание на пункт 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Например, если организация в совокупности выявила дебиторскую задолженность по нескольким контрагентам, то создать резерв следует по каждому. То есть, обязательно ведение аналитического учета.

Читайте также  Кто должен подписывать заявление на отпуск

Резерв по сомнительным долгам, проводки

Создание или доначисление резерва по сомнительным долгам отражается проводкой:

Дебет 91.2 Кредит 63

Начисление резерва отражается в бухгалтерском учете на основании бухгалтерской справки.

Как списать невостребованные долги?

Списание задолженности в сумме начисленного ранее резерва отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дебет 63 Кредит 62,76

Обратите внимание, в течении 5 лет сумма списанной задолженности должна быть отражена на забалансовом счете 007. То есть делается запись: Дебет 007. Это делается на случай, если у организации появится возможность ее взыскать.

Если резерв до конца отчетного года не использован?

Согласно п.70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. Проводка в данном случае будут следующей:

Дебет 63 Кредит 91

Резерв сомнительных долгов в балансе

Остаток по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» в балансе отдельно отражать не следует. На сумму начисленного резерва следует уменьшить величину дебиторской задолженности.

Если резерв создается только в бухгалтерском учете?

Если организация в налоговом учете отказывается от создания резерва, то при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возникнет постоянная налогооблагаемая разница. Соответственно, согласно п.7 ПБУ 18/02, в бухгалтерском учете следует признать постоянное налоговое обязательство, сделав запись:

Дебет 99 Кредит 68

Для тех, кому нужно быстро и легко разобраться в сути ПБУ 18/02, советуем посмотреть видеозапись вебинара «Применение ПБУ 18/02: просто о сложном».

Рейтинг
( Пока оценок нет )
Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock
detector